Procedimientos de derivación de responsabilidad tributaria: ¿de rebote sí vale?

Recientemente la prensa se ha hecho eco del incremento de los procedimientos de derivación de responsabilidad tributaria iniciados por la Administración con el fin de proceder a la recaudación de las deudas (y, en su caso, sanciones) tributarias exigidas inicialmente a las sociedades mercantiles. Y es que, según los datos contenidos en la Memoria 2019 de la Agencia Tributaria, dichos expedientes se habrían incrementado en 2019 un 119,3% con respecto al año anterior (Fuente: Memoria 2019 Agencia Tributaria).

La figura de la derivación de responsabilidad se trata de una medida efectiva de la Administración para la recaudación de deudas que han resultado impagadas. Por este motivo constituye uno de los ejes de actuación que va a seguir desarrollando la Agencia Tributaria en 2021 según se establece en las Directrices para 2021 de la Agencia Tributaria (Resolución de 19 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2021. (BOE, 01-febrero-2021):

Así, respecto de la derivación de responsabilidad establece lo siguiente:

“…Una de las herramientas que se ha mostrado más eficaz a lo largo de los años como instrumento de prevención y control del fraude en fase recaudatoria ha sido la derivación de responsabilidad y, en general, la exigencia de deudas a terceros. Como en años anteriores, durante 2021 se continuarán con las actuaciones de investigación dirigidas a identificar a terceros responsables u otras personas a cuyo cargo la Ley impone la obligación de pago, y a acreditar la concurrencia de los supuestos de hecho previstos en la norma para exigirles el pago de las deudas”.

La legislación actual otorga unas facultades muy amplias a las Administraciones tributarias, tanto en el proceso declarativo como en el de ejecución de la deuda, para el ejercicio de sus potestades de recaudación frente a los terceros responsables.

Así la Ley General Tributaria recoge en los artículos 42 y 43 una multiplicidad de supuestos de responsabilidad solidaria y subsidiaria, respectivamente, que permite a la Administración dirigirse contra una pluralidad de responsables que responderán, a su vez, solidariamente entre sí (supuestos de derivación efectuada de modo simultáneo frente a todos los administradores de una sociedad), o dirigirse a un responsable solidario por las deudas de otro obligado tributario cuya obligación de pago viene determinada, a su vez, por haber sido declarado responsable subsidiario del deudor principal. Además de éstos, deben tenerse en cuenta otros supuestos específicos de responsabilidad recogidos en la normativa propia de cada tributo (por ejemplo, los supuestos de responsabilidad solidaria y subsidiaria recogidos en el artículo 87 de la Ley del IVA).

Además dentro de las medidas de aseguramiento del cobro de la deuda tributaria deben añadirse, además, por una parte, los supuestos de sucesión de personas físicas y jurídicas establecidos en los artículos 39 y 40 de la Ley General Tributaria; y, por otra, la posibilidad de adopción de medidas cautelares (por ejemplo, embargo preventivo de bienes o saldos de cuentas, retenciones de devoluciones que se deban efectuar…) por parte de los órganos de recaudación en supuestos en los que existan indicios racionales de que, de otro modo, el cobro de la deuda se vería frustrado o gravemente dificultado. Estas medidas cautelares pueden ser adoptadas incluso sin que el procedimiento de aplicación de los tributos de que se trate haya finalizado, esto es, sin que la deuda tributaria que origina la adopción de la medida cautelar esté liquidada y, por tanto, incluso antes de poderse concretar si al responsable le será exigible la obligación del pago de la deuda del deudor principal.

Respecto de los mecanismos de defensa de los terceros susceptibles de ser considerados responsables de la derivación de responsabilidad, se pueden distinguir dos planos:

  • El primero de ellos consistiría en la impugnación, tanto de los acuerdos derivación de responsabilidad, como de las actuaciones de ejecución (embargos) resultantes de dichos procedimientos.
  • El segundo, de carácter preventivo, tiene por finalidad intentar evitar la posible concurrencia de los presupuestos de hecho de la responsabilidad, así como limitar, en su caso, su alcance.
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Líneas de defensa: criterios y excepciones

En cuanto a la primera de las líneas de defensa, es preciso tener en cuenta los criterios interpretativos que resultan de las sentencias que a la fecha han sido dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo. Si bien este es un escenario complejo, con múltiples criterios relativos, por ejemplo, a los elementos necesarios para que se estime que existe el presupuesto de hecho de responsabilidad o la relación de estanqueidad entre los aplazamientos y suspensiones de unos y otros obligados tributarios, lo que está claro es que el Tribunal Supremo ha sentado unos criterios de interpretación según los cuales deben reconocerse a todos los responsables (salvo los supuestos del artículo 42.2) los mismos derechos de defensa y todos los motivos de oposición que hubiera podido articular el deudor principal. Ello aun cuando la liquidación de la que trae causa el acuerdo de derivación hubiera ganado firmeza.

Por otra parte, si bien la norma general contenida en el artículo 40 de la Ley General Tributaria es que la responsabilidad no alcanzará a las sanciones, existen ciertas excepciones a esta norma, establecidas tanto en los artículos 41 y 42 de la Ley General Tributaria como en la normativa de cada tributo. En estos supuestos excepcionales en donde la responsabilidad alcance a las sanciones, debe tenerse en cuenta que el responsable (excepto los supuestos previstos en el artículo 42.2) podría beneficiarse de las reducciones establecidas en el artículo 188.

Un análisis adecuado

En definitiva, para una correcta defensa, habrá que realizar en cada caso un análisis detallado, de los procedimientos en los que se dictaron los acuerdos que originaron las deudas objeto de derivación, de los procedimientos de recaudación seguidos frente al deudor principal, así como, en su caso, de los procedimientos sancionadores. Todo ello para determinar cuáles son los motivos (de procedimiento o de fondo) por los que el acuerdo correspondiente pudiera resultar nulo, circunstancia que acarrearía la nulidad del acuerdo de derivación de responsabilidad.

La segunda línea de defensa, situada como hemos dicho en el ámbito preventivo, consistiría en identificar los riesgos que suponen para el tercero posible responsable tributario (administradores de sociedades mercantiles, administradores concursales y liquidadores de sociedades, etc.) de las transacciones, operaciones o negocios jurídicos proyectados para, a continuación, adoptar aquellas medidas de compliance tributario que permitan situar al tercero en la mejor posición posible para su defensa en un hipotético supuesto de derivación de responsabilidad.

Refiriéndonos de forma específica a la responsabilidad de administradores, resulta de especial importancia en la actualidad atender a las situaciones de cese en la actividad, puesto que podría originar un supuesto de responsabilidad subsidiaria siempre que el administrador no hubiera hecho lo necesario para el pago de la deuda o hubiera adoptado acuerdos o medidas causantes del impago.

A la misma situación de responsabilidad subsidiaria se colocaría en caso de infracción tributaria a los administradores de sociedades que no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones, extendiéndose en este caso su responsabilidad a las sanciones.

Ante el exponencial aumento de utilización por parte de la Administración tributaria de los expedientes de derivación de responsabilidad debemos concluir que  resulta fundamental adoptar los mecanismos de defensa del posible tercero responsable a los efectos de proteger de forma efectiva su patrimonio. Estas medidas pueden adoptarse bien en el ámbito preventivo (cuando resulte posible), o una vez iniciado el procedimiento de derivación correspondiente, analizando todas las circunstancias concurrentes en el procedimiento, a los efectos de poder obtener una anulación del acuerdo de derivación.

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Rebeca Costas

Senior Manager del departamento Fiscalidad Corporativa de KPMG Abogados. Su carrera profesional se centra en el asesoramiento en materia de tributación directa a empresas nacionales y multinacionales de diferentes sectores económicos (distribución, audiovisual, telecomunicaciones). Asimismo, como parte del equipo de Procedimientos Tributarios, asesora a compañías tanto en inspecciones ante la Administración tributaria como en litigios ante órganos administrativos o jurisdiccionales.
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